Meerwaardebelasting bij verdeling aandelen na schenking, echtscheiding of overlijden?

Met de invoering van de nieuwe meerwaardebelasting op financiële activa rijzen in de praktijk vragen over bepaalde courante overdrachten in familiale context die te maken hebben met onverdeeldheden. Schenkingen van bijvoorbeeld aandelen van een familiale vennootschap worden namelijk vaak door ouders in onverdeeldheid gedaan aan hun kinderen, met voorbehoud van vruchtgebruik. Bij het overlijden van de ouders, zullen de kinderen zich, na de uitdoving van het vruchtgebruik, bevinden in een onverdeeldheid in volle eigendom. De vraag is dan wat het gevolg is als de kinderen, geruime tijd later, beslissen om uit onverdeeldheid te treden.

Het aanhouden van een onverdeeldheid tussen kinderen in een familiale vennootschap is inderdaad niet steeds ideaal, al was het maar omdat bijvoorbeeld het stemrecht op aandelen wordt geschorst tot de kinderen globale overeenstemming bereiken over de wijze waarop hun stem kan worden uitgeoefend. Ook indien een kind een afzonderlijke acquisitie wil realiseren, geldt dat hij/zij zijn/haar onverdeelde aandelen niet in pand kan geven of ook niet kan kiezen om individueel te bankieren bij een bank naar keuze enz.

Genereren uittredingen uit dergelijke onverdeeldheden van aandelen (of portefeuillewaarden) ontstaan na schenking of overlijden of huwelijk (bij echtscheiding of bij wijziging van het huwelijksvermogensstelsel) mogelijks een meerwaardebelasting? Dezelfde vraag stelt zich bij inbrengen in een huwgemeenschap of een conventionele doelgebonden onverdeeldheid tussen echtgenoten zoals bijvoorbeeld een zogenaamd TIGV.

In de vorige week publiek bekend geraakte ontwerpteksten met betrekking tot de introductie van de meerwaardebelasting, heeft de wetgever alvast zelf in twee uitdrukkelijke vrijstellingen voorzien:

• Zo wordt een uitdrukkelijke vrijstelling voorzien voor meerwaarden die worden gerealiseerd naar aanleiding van een “inbreng van aandelen” (artikel 96/2, 4° WIB92). Deze vrijstelling is ruim geformuleerd en beperkt zich niet tot klassieke inbrengen in vennootschappen, maar ons inziens ook tot inbrengen in een vennootschap (met of zonder rechtspersoonlijkheid), of in een gemeenschap, of in een onverdeeldheid (bijvoorbeeld tussen familieleden of partners). Bij een dergelijke inbreng wordt de historische aanschaffingswaarde van de financiële activa dan ook behouden. Met andere woorden: de meerwaarde wordt niet belast op het moment van de inbreng, maar schuift door naar een later ogenblik waarop de aandelen eventueel worden verkocht. Aandachtspunt: alleen de inbreng van aandelen is vrijgesteld, inbreng van obligaties, geniet niet van deze vrijstelling. Dat is merkwaardig en o.i. discriminatoir.

• Een tweede vrijstelling is geregeld voor bepaalde uitonverdeeldheidtredingen (artikel 96/2, 8° WIB92). Deze vrijsteling is van toepassing op uitonverdeeldheidtredingen na overlijden, echtscheiding, of het einde van de wettelijke of feitelijke samenwoning. Voorwaarde is wel dat de uitonverdeeldheidtreding plaats heeft binnen de drie jaar (overigens zeer kort ingeval van betwisting). Voor het overige is de vrijstelling ruim en is er geen enkele voorwaarde aangaande de wijze waarop uitonverdeeldheid wordt getreden (symmetrisch, asymmetrisch, al dan niet met betaling van een opleg, enz...). Waarom die termijn van drie jaar werd voorzien is onduidelijk en het is eerder merkwaardig om vast te stellen dat de wetgever families aanspoort - althans vermogensrechtelijk - om uit elkaar te gaan en dan nog onder tijdsdruk...

Betekent dit dan dat alle andere dan de drie uitdrukkelijke bovenvermelde gevallen uitonverdeeldheidtredingen belastbaar zijn? Zoals bijvoorbeeld een uitonverdeeldheidtreding na schenking (die nadrukkelijk niet wordt genoemd in artikel 96/2, 8° WIB92)?

Uiteraard niet!

Er is slechts sprake van een belastbare meerwaarde ingeval van overdracht onder bezwarende titel. Belangrijk is dat niet iedere eigendomsoverdracht aanleiding geeft tot de realisatie van een meerwaarde (zie Com.IB 90/49) maar alleen de eigendomsoverdracht onder bezwarende titel waarbij de overdrager een prijs ontvangt voor het overgedragen goed, hetzij in geld, hetzij in natura (bijvoorbeeld bij een ruil). Deze principes worden door de introductie van de nieuwe meerwaardebelasting niet gewijzigd.

Merk op dat de memorie van toelichting het volgende vermeldt: “Een uitonverdeeldheidtreding wordt beschouwd als een overdracht onder bezwarende titel voor de toepassing van het nieuwe regime van belasting van meerwaarden op financiële activa”. Dat is soms correct, maar zeker niet altijd.

Nemen we het voorbeeld van een uitonverdeeldheidtreding na schenking of na overlijden.

We hebben al jaren een beperkte meerwaardebelasting bij verkoop van onroerende goederen binnen de vijf jaar of gronden binnen de acht jaar (artikel 90, 8° en 10° WIB92) en over die transacties heeft fiscus reeds veelvuldig commentaar gegeven.

Zo schrijft de fiscale administratie in haar eigen administratieve commentaar het volgende over de situaties die tot de realisatie van een meerwaarde aanleiding geven: “de aard van verkrijging onder bezwarende titel slaat op alle goederen waarvan de overdrager krachtens een overeenkomst onder bezwarende titel eigenaar werd: aankoop, ruil, toekenning bij de ontbinding van een vennootschap of ingevolge gedeeltelijke verdeling van maatschappelijk vermogen, verdeling van onverdeelde goederen andere dan die welke meerdere personen samen ingevolge erfenis of schenking hebben verkregen;” (Com IB 90/44). Dit wordt verder bevestigd in Com IB 90/50, waarin expliciet gesteld wordt dat: “wanneer erfenissen door meerdere personen samen zijn verkregen of wanneer goederen aan meerdere personen samen zijn geschonken, noch de verdeling van de geërfde of van de geschonken goederen - zelfs met opleg - noch de overdracht onder bezwarende titel van onverdeelde delen tussen mede-erfgenamen of mede-begiftigden, worden aangemerkt als verrichtingen die aanleiding geven tot belastbare meerwaarden”.

De invoering van een meerwaardebelasting op financiële activa wijzigt niets aan deze principes. Het zou immers niet logisch zijn om een uitonverdeeldheidtreding na schenking of overlijden te belasten als de schenking of het overlijden zélf geen aanleiding geeft tot de heffing van meerwaardebelasting (deze transactie worden al onderworpen aan de regels van de schenk- en erfbelasting). De wetgever bevestigt dat overigens ook zelf in de memorie van toelichting bij de meerwaardebelasting om de vrijstelling (vanuit een overweging van maatschappelijke wenselijkheid) te verantwoorden die wordt ingevoerd onder artikel 96/2, 8° WIB92. Deze verantwoording geldt niet alleen bij verdeling na overlijden, maar ook bij een verdeling na schenking. Dergelijke verdelingen hebben doorgaans immers tot doel geschonken of geërfde eigendom onderling te verdelen en toe te wijzen. In het burgerlijk recht hebben dergelijke verdelingen dan ook een declaratief karakter (en worden ze eigenlijk niet als overdrachten van eigendom gezien), en zeker niet als geen van de deelgenoten in de onverdeeldheid een vergoeding of prijs ontvangt naar aanleiding van een dergelijke verdeling. Dit strookt met bovenvermelde maatschappelijke wenselijkheid: zonder bovenvermelde regel zouden belastingplichtigen genoodzaakt kunnen worden om te kiezen tussen in onverdeeldheid blijven of de activa te verkopen indien ze de financiële last van de meerwaardebelasting niet zouden kunnen dragen. Er is namelijk niets verkocht en geen prijs ontvangen die kan dienen om de meerwaardebelasting te betalen.

De invoering van de meerwaardebelasting op financiële activa brengt geen breuk met de bestaande principes inzake inbrengen en uitonverdeeldheidtredingen in familiale context. Waar de wetgever expliciete vrijstellingen heeft voorzien, bevestigt hij bestaande uitgangspunten. Waar hij dat niet heeft gedaan, blijven het gemeen recht en de gevestigde administratieve commentaar onverkort gelden. Dergelijke verrichtingen hebben in essentie een declaratief karakter en beogen enkel de toewijzing van reeds gezamenlijk gehouden goederen.

De nieuwe meerwaardebelasting mag dan ook niet worden gelezen als een algemene belasting op elke verdeling maar als een regime dat blijft aansluiten bij de economische realiteit en de juridische aard van de verrichting. Voor familiale vermogensplanning betekent dit dat klassieke inbrengen en uit onverdeeldheidtredingen, waar bijna elke belastingplichtige wel eens mee wordt geconfronteerd (in het kader van een huwelijk, een schenking of een erfenis bijvoorbeeld) nog steeds mogelijk zijn zonder onverwachte fiscale gevolgen, zij het met de nodige aandacht voor de specifieke voorwaarden en uitzonderingen van het nieuwe regime.

Zoals steeds kan u terecht bij uw gebruikelijke contactpersoon binnen Tiberghien bij vragen over het bovenstaande.